Podstawa opodatkowania oraz moment jego powstania w imporcie usług

Moment powstania obowiązku podatkowego w imporcie usług reguluje art. 19 ust. 19 ustawy. Co do zasady, powstaje on z chwilą wykonania usługi, a w przypadku gdy świadczenie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek powstaje z chwilą jej wystawienia, nie później jednak niż w 7. dniu od dnia wykonania usługi.

Na wstępie

W sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi, podatnik wpłaci część należności, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej wypłaty. Regulacje powyższe są takie same jak w przypadku świadczenia usług na terytorium kraju.

Chociaż w imporcie usług podatnikiem jest usługobiorca a nie usługodawca, obaj mają obowiązek udokumentowania tej czynności w wystawionej fakturze. Usługobiorca wystawia jednak fakturę wewnętrzną.

Liczenie terminu powstania obowiązku podatkowego powinno następować nie od daty wystawienia faktury wewnętrznej, ale od daty wystawienia faktury przez kontrahenta zagranicznego.

Przykład

Francuska firma wykonała usługę na rzecz polskiego podatnika 31 grudnia 2004 r. i tego samego dnia wystawiła fakturę, która dotarła do usługobiorcy dopiero 27 lutego 2005 r. Jeżeli podatnik zadeklaruje podatek należny z tytułu importu usług w rozliczeniu za grudzień 2004 r., będzie to rozwiązanie prawidłowe.

Gdyby jednak podatnik wykazał podatek należny w rozliczeniu za styczeń 2005 r., byłoby to błędem?

Podatnik w takim przypadku powinien skorygować deklarację za styczeń na minus, natomiast deklarację za grudzień na plus. Da obowiązku podatkowego w imporcie usług ustawodawca przewidział również liczne wyjątki, do których należą:

• usługi telekomunikacyjne i radiokomunikacyjne, usługi w zakresie rozprowadzania wody, usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne – obowiązek podatkowy dla tych usług powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z owego tytułu – art. 19 ust. 13 pkt 1lit. b) i c) ustawy;
• usługi  transportu  osób  i  ładunków  kolejami,  taborem  samochodowym,  statkami
  pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami,
  samolotami i śmigłowcami,  usługi spedycyjne i przeładunkowe, usługi w portach
  morskich i handlowych, usługi budowlane i budowlano-montażowe – obowiązek podatkowy w tych przypadkach powstaje z chwilą otrzymania przez usługodawcę całości lub części zapłaty, nie później niż 30. dnia licząc od dnia wykonania usługi;
• usługi najmu, dzierżawy, leasingu lub usługi o podobnym charakterze, usługi ochrony osób, ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usfugi w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego, stara obsługa prawna i biurowa – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze;
• usługi komunikacji miejskiej – obowiązek podatkowy powstaje w momencie dokonania całości lub części zapłaty, nie później niż z dniem wystawienia faktury;
• usługi drukowania gazet, magazynów, czasopism (PKWiU 22.12 i 22.13) oraz książek (PKWiU ex  22.11),   z  wyłączeniem:   książek  adresowych   o  zasięgu   krajowym, regionalnym,   i  lokalnym,   książek  telefonicznych,  teleksów  i  telefaksów  (PKWiU 22.11.20-60), nut, map i ulotek, oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN i ISSN – obowiązek podatkowy powstaje w momencie dokonania całości lub części zapłaty z tego tytułu, nie później niż 90. dnia, licząc od dnia wykonania usługi;
• sprzedaż praw lub  udzielanie  licencji  i sublicencji,  przeniesienie  lub cesja praw
  autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw, jeżeli świadczone są na terytorium kraju – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania całości lub części zapłaty,
  nie później niż termin płatności określony w umowie lub fakturze.

Podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić (art. 29 ust. 17 ustawy). Podstawy nie określa się, gdy wartość usługi zwiększyła wartość celną importowanego towaru, albo gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

Usługi Importowe niepodlegające opodatkowaniu

Z podstawy opodatkowania importu usług wyłączono przypadki, w których podatek VAT uregulował usługodawca, a także sytuacje gdy wartość usługi zwiększyła wartość celną importowanego towaru.

Wartością celną przywożonych towarów w rozumieniu art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary wtedy, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty (ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 pod pewnymi warunkami określonymi w dalszych punktach tego przepisu). Kolejne uregulowania Kodeksu mówią o tym, iż w celu ustalenia wartości celnej, do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się elementy, w wysokości, w jakiej zostały poniesione przez kupującego, lecz nieujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej za towary, czyli:

• prowizje i koszty pośrednictwa, z wyjątkiem prowizji od zakupu,
• koszt pojemników, o ile dla potrzeb celnych są traktowane łącznie z towarem,
• koszt pakowania, zarówno robocizna, jak i materiały.

Przykład 2

Spółka zleca usługi pośrednictwa w zakupie towaru w Rosji pośrednikowi, który ma tam siedzibę. Pośrednik w imieniu spółki szuka producenta i negocjuje z nim warunki dostawy. Dostawa towarów dokumentowana jest przez producenta na rzecz Spółki, która rozlicza się w kraju z tytułu importu towarów. Po sfinalizowaniu dostawy towarów. Czy Spółka dokonuje zapłaty na rzecz pośrednika za wykonaną usługę?

Koszty poniesione w związku z usługami świadczonymi przez pośrednika, będą zwiększały wartość celną, a co za tym idzie, także podstawę opodatkowania z tytułu importowanych towarów. Podatek należny z tytułu zakupionych usług pośrednika zostanie więc rozliczony wraz z nabytym towarem. Podatnik nie będzie odrębnie opodatkowywał tej transakcji, gdyż zgodnie z przepisami została ona włączona do podstawy opodatkowania importu towarów.

Rozliczenie podatku VAT od usług wykonywanych w kraju przez podmiot zagraniczny, uwalnia z tego obowiązku polskiego usługobiorcę. Takie rozwiązanie zapewnia, iż podatnikiem z tytułu wykonanej usługi będzie tylko jeden podmiot.

Import usług nieodpłatny

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dostawa towarów i świadczenie usług o charakterze odpłatnym. Istnieją wprawdzie wyjątki od tej zasady, a mianowicie opodatkowanie świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, niemającego charakteru odpłatnego, lecz zrównanego przez ustawodawcę z odpłatnym świadczeniem usług. Nie wymieniono wśród nich importu usług świadczonych nieodpłatnie.

O niezbędnej odpłatności importu usług stanowi także art. 29 ust. 17 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić z wyjątkami, o których wspomnieliśmy powyżej.

Odpłatność jako cechę importu usług licencyjnych zawiera również art. 19 ust. 19 ustawy o VAT, stanowiący, iż obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą dokonania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności – z tytułu importu usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1 ustawy.

Na podstawie analizy cytowanych powyżej przepisów dojść należy do wniosku, że od nieodpłatnego importu usług nie ma obowiązku odprowadzenia należnego podatku VAT.

Podstawa prawna: Ustawa o podatku od towarów i usług( Dz.U. Nr. 54 poz 535 z póź zm.)

Przemysław Gogojewicz