Transport osób w odróżnieniu od transportu towarów nie jest objęty szczególnymi uregulowaniami w zakresie miejsca świadczenia. Jest to rozwiązanie dość uciążliwe dla podatników, którzy zmuszeni są opodatkować usługę w każdym państwie przez które przebiega transport. Miejsce opodatkowania transportu osób nie zostało bowiem odrębnie uregulowane w ustawie. Oznacza to, że określając miejsce ich świadczenia należy stosować ogólną zasadę dotyczącą usług transportowych wyrażoną w art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy.
Miejsce świadczenia i okazjonalny transport
Miejscem świadczenia usługi transportowej jest zatem miejsce, gdzie odbywa się transport. Nie ma przy tym znaczenia, kto zleca wykonanie usługi i czy zlecający podał swój numer VAT UE, a także czas wykonywania usługi.
W przypadku transportu osób, przewoźnik płaci podatek w każdym kraju, przez który przejeżdża, określając wartość usługi z zastosowaniem klucza kilometrowego. Jest to związane z koniecznością zarejestrowania się dla celów VAT w każdym z krajów znajdujących się na trasie podróży.
Kraje członkowskie określają najczęściej w odrębny sposób zasady opodatkowania usług polegających na okazjonalnym przewozie osób autobusami, które zarejestrowane są poza ich terytorium, a usługę wykonuje podatnik, którego siedziba znajduje się poza terytorium tego państwa. W wielu krajach, okazjonalne przewozy osób podlegają opłacie, której wysokość jest ustalana w zależności od liczby osób znajdujących się w autokarze pomnożonej przez stawkę podatku i pewną stałą. Zazwyczaj opłatę wnosi się podczas wjazdu do danego państwa. Powyższe opłaty obowiązują w państwach Wspólnoty. Kraje trzecie zazwyczaj przewidują w tej sytuacji zwolnienia z opłat, na zasadzie wzajemności.
W Niemczech
Ze względu na położenie geograficzne, polscy podatnicy dość znaczną ilość usług transportowych świadczą na terytorium Niemiec. Znajomość niemieckich przepisów w zakresie opodatkowania przewozu osób na ich terytorium, może więc okazać się niezbędna.
Niemiecki fiskus nakłada na podatników obowiązek opodatkowania przewozu osób pojazdami przeznaczonymi dla więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą. Opodatkowane są zarówno przewozy regularne, jak i okazjonalne. Wyłączone z opodatkowania są:
- przewozy osób na potrzeby własne,
- bezpłatne przewozy,
- przewóz, który nie jest dokonywany w ramach przedsiębiorstwa przewozowego.
O charakterze danej usługi świadczą stosowne dokumenty, chociaż ostateczną decyzję o kwalifikacji usługi podejmuje urzędnik służb celnych.
W Polsce, zasady opodatkowania okazjonalnego przewozu osób zostały określone w § 35 i § 36 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, póz. 970 ze zm.). Podatnicy mający siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności, lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju – w myśl tego przepisu – są obowiązani do zapłaty w urzędzie celnym podatku z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług międzynarodowego przewozu drogowego, polegających na okazjonalnym przewozie osób autobusami zarejestrowanymi poza terytorium kraju.
Kwotę podatku ustala się od każdej z podróżujących osób jako iloczyn stawki 7% i kwoty 285 zł, w zaokrągleniu do pełnych złotych. Podatnik wykazuje kwotę podatku w deklaracji, którą składa w urzędzie celnym w dwóch egzemplarzach. Jeden egzemplarz deklaracji wraz z dowodem zapłaty podatku jest zwracany podatnikowi, który jest obowiązany zachować te dokumenty do momentu wyjazdu z terytorium kraju. Ustalona kwota podatku podlega wpłacie w urzędzie celnym, z chwilą wjazdu autobusu z pasażerami na terytorium kraju. Organ celny wpłaca pobrany podatek na rachunek urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę izby celnej, za okresy pięciodniowe, w terminie siedmiu dni po upływie każdego okresu.
Obowiązek ten nie dotyczy jedynie podatników świadczących usługi przewozu osób autobusami zarejestrowanymi na terytorium państw trzecich, które nie pobierają podatków lub opłat o podobnym charakterze od przewozów osób autobusami zarejestrowanymi na terytorium kraju.
Regularny transport
Świadczenie stałych, regularnych usług przewozu osób na terytorium innego państwa członkowskiego, a także na terytorium Polski, jeżeli usługę świadczy podatnik z innego państwa – nakłada obowiązek rejestracji i rozliczania podatku VAT na terytorium kraju, przez który przebiega transport. Znajomość lokalnych przepisów danego państwa może się okazać w takiej sytuacji bardzo przydatna.
Państwo członkowskie, w którym świadczona jest usługa transportowa, zobowiązuje podatników do zarejestrowania się dla potrzeb VAT. Istnieje jednak możliwość ustanowienia w danym państwie przedstawiciela podatkowego, który przejmie obowiązki związane z rozliczaniem i zapłatą podatku. Najczęściej jednak podatnicy sami dokonują rozliczeń z fiskusem.
Polscy podatnicy świadczący usługi przewozu osób w Niemczech mają obowiązek dokonania w urzędzie skarbowym zgłoszenia o przewidywanej wysokości obrotów z tytułu przewozów na terytorium Niemiec w bieżącym roku kalendarzowym, na formularzu Ust 1TU (Voranmeldung). Po dokonaniu zgłoszenia niemiecki urząd wydaje zaświadczenie na formularzu Ust 1TV o zaewidencjonowaniu podatnika dla celów podatku VAT. Zaświadczenie to jest wydawane odrębnie dla każdego autobusu, który będzie używany do przewozu osób. Przewoźnik powinien pamiętać, że wystawiony przez niemiecki urząd dokument musi zawsze znajdować się w pojeździe podczas przewozu przez Niemcy.
Urząd celny w przypadku nieokazania zaświadczenia, o którym mowa powyżej, ma prawo zażądać od przewoźnika uiszczenia kaucji w wysokości szacowanego podatku należnego z tytułu świadczonej usługi. Wpłacone zabezpieczenie zostanie wówczas zaliczone na poczet rocznego zeznania podatkowego. Przewoźnicy, którzy nie przedłożą w obowiązującym terminie zaświadczenia lub zrobią to z opóźnieniem, mogą zostać ukarani, i to niestety dość dotkliwie. Kara pieniężna może wynosić nawet 5.000 euro. Polscy podatnicy składają w niemieckim urzędzie deklarację wstępną, w której sami obliczają podatek, najpóźniej 10. dnia licząc od końca każdego okresu rozliczeniowego. Zasadniczo okresem rozliczeniowym jest kwartał. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy za poprzedni rok kalendarzowy podatek z tytułu świadczonych usług wyniósł więcej niż 6.136 euro. W takim przypadku, polska firma transportowa będzie musiała dokonywać rozliczeń co miesiąc.
Kiedy możliwe zwolnienie
Jeżeli jednak za poprzedni rok kalendarzowy podatek VAT wyniósł mniej niż 512 euro, przewoźnik może zwrócić się do urzędu skarbowego o zwolnienie z obowiązku składania wstępnych rozliczeń i wpłacania zaliczek. Wstępne rozliczenie nie jest jedynym, które składają polscy podatnicy, po upływie roku kalendarzowego, do 31 maja należy złożyć jeszcze roczną deklarację.
Dokonując rozliczenia niemieckiego podatku z tytułu wykonanej usługi należy przyjąć jako podstawę opodatkowania część uzgodnionej opłaty za transport, który przypada na terytorium Niemiec. Obowiązującą w tym państwie stawką dla tego rodzaju usług jest zasadniczo 16%. Wyjątkiem są usługi przewozu stanowiące regularne połączenia, na które udzielono pozwolenia. Jeżeli długość takiej trasy na terytorium Niemiec nie przekracza 50 km, stawką obowiązującą jest 7%.
Niemiecka administracja może egzekwować i pobierać podatek VAT na granicy. Podobne zasady wprowadziła również Austria. Niestety dla polskich firm transportowych oznacza to osłabienie ich konkurencyjności na rynku. Wynika to z faktu, iż polskie organy podatkowe nie egzekwują niestety podatku VAT od niemieckich firm. Z kolei polskie firmy w Niemczech płacić muszą. W praktyce rozliczenie należności podatkowych w Polsce przez niemieckiego przewoźnika jest tak naprawdę wyłącznie przejawem jego dobrej woli. Problem ten został w dość prosty sposób rozwiązany w Finlandii, Portugalii, Wielkiej Brytanii i we Włoszech. Wszystkie te państwa wprowadziły na przewozy autobusowe zerową stawkę podatku VAT.
Uproszczenie zasad rozliczania międzynarodowego transportu osób
Omawiane powyżej usługi przewozu osób dotyczyły transportu drogowego, w którym nie wyróżnia się transportu wewnątrzwspólnotowego i międzynarodowego. W niektórych jednak przypadkach usługi przewozu osób świadczone na terenie państw członkowskich kwalifikowane są jednak do transportu międzynarodowego. Wynika to z brzmienia art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy, który stanowi, iż przez usługi transportu międzynarodowego należy rozumieć przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:
- z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
- z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
- z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt).
Dla transportu osób nie ma znaczenia czy usługa odbywa się pomiędzy Polską a krajem członkowskim, czy też krajem trzecim.
Praktyczne zastosowanie opodatkowania transportu z zastosowaniem klucza kilometrowego w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego lub lotniczego powodowało problemy w zakresie właściwego określenia długości pokonanych odległości na terytoriach poszczególnych państw, gdzie świadczone są te usługi. Aby uprościć sposób opodatkowania tego typu usług, w § 4b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania ustawy o VAT postanowiono, że w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego lub lotniczego opodatkowanych wg stawki 0% – miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju.
Zasada ta ma zastosowanie do podatników VAT świadczących tego typu usługi, którzy zarejestrowani są w Polsce. O tym, w jaki sposób usługi te opodatkowane są w innych krajach, decydują przepisy podatkowe, które obowiązują w danym państwie.
Podstawa prawna: Ustawa o podatku od towarów i usług (Dz.U z 2004 r Nr 54 poz, 535 z póź zm.)
Przemysław Gogojewicz