Podatnik wywozi towary z Polski na terytorium Rosji do swojego magazynu.Czy jest to eksport towarów w rozumieniu ustawy o VAT? Z pewnością nie jest to eksport towarów, gdyż wywóz towarów nie jest związany z umową sprzedaży.
Eksport po nowemu
W myśl art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, eksportem towarów jest potwierdzony przez urząd celny wyjścia wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz dokonywany jest przez dostawcę lub w jego imieniu (eksport bezpośredni), lub gdy wywóz dokonywany jest przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub w jego imieniu (eksport pośredni). Zatem także w sytuacji gdy nabywca, będący podmiotem z terytorium innego kraju nabędzie towar w Polsce i wywiezie go poza terytorium Unii, należy zakwalifikować tę czynność jako eksport towarów. Czynności określone w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, o których mowa powyżej to odpłatna dostawa towarów i czynności z nią zrównane.
Tak sformułowana zasada oznacza, że w sytuacji gdy następuje wywóz towarów przez polskiego podatnika do kraju trzeciego (poza terytorium Wspólnoty), lecz wywóz ten nie jest spowodowany żadną z okoliczności wymienionych powyżej, wówczas nie mamy do czynienia z eksportem towarów.
Stawki VAT w wysokości 0% w eksporcie towarów
Zasadniczo w eksporcie towarów stawka podatku wynosi 0%, przy uwzględnieniu określonych poniżej warunków. Przesłanki konieczne do zastosowania obniżonej stawki VAT wpływają również na moment wykazania eksportu w deklaracji podatkowej. Nie należy go identyfikować z momentem powstania obowiązku podatkowego, który – w myśl art. 19 ust. 6 ustawy – powstaje z chwilą potwierdzenia wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty przez urząd celny wyjścia.
Warunkiem dla zastosowania stawki 0% w przypadku eksportu bezpośredniego jest posiadanie przez podatnika, przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc, dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty (art. 41 ust. 6 ustawy). Jeżeli podatnik nie posiada tego potwierdzenia, może wykazać sprzedaż eksportową w rozliczeniu za miesiąc następny, pod warunkiem posiadania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru przed złożeniem deklaracji za ten drugi miesiąc. W razie gdyby podatnik nie otrzymał tego dokumentu również w tym drugim terminie, zastosowanie mają stawki krajowe.
W przypadku eksportu pośredniego (czyli gdy wywóz towarów dokonywany jest przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski, lub w jego imieniu) również ma zastosowanie stawka 0%, jeżeli tylko podatnik dokonujący dostawy (polski sprzedawca) przed złożeniem deklaracji za miesiąc, w którym dokonał dostawy, posiadać będzie kopię dokumentu, w którym urząd celny potwierdził wywóz tych towarów. Z kopii tego dokumentu wynikać musi tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.
Jeżeli przed dniem złożenia deklaracji podatkowej za dany miesiąc, polski podatnik (dostawca) nie otrzyma kopii dokumentu potwierdzającego wywóz towarów przez nabywcę poza granice Wspólnoty – zastosuje krajową stawkę podatku. Otrzymanie kopii dokumentu potwierdzającego wywóz w terminie późniejszym uprawniać będzie podatnika do skorygowania rozliczenia za miesiąc, w którym wykazał sprzedaż według stawki krajowej.
W przypadku braku dokumentów potwierdzających eksport towarów przed dniem złożenia deklaracji za dany miesiąc rozliczeniowy i konieczności stosowania stawki właściwej dla sprzedaży krajowej, zdaniem redakcji podatek należny należy obliczać metodą „w stu”, a więc przyjmując, iż podatek jest już zawarty w żądanej cenie. Wynika to z treści przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, który stanowi, iż obrotem (a zarazem podstawą opodatkowania) jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę podatku należnego. Warto jednak wskazać, iż w literaturze przedmiotu spotkać się można również ze stanowiskiem przeciwnym, tzn. że cała kwota należna powinna stanowić podstawę opodatkowania w podobnych sytuacjach.
Urząd celny a wywóz towarów poza granice Wspólnoty
Urzędem celnym wyjścia może być zarówno urząd graniczny, jak i wewnętrzny urząd celny. Zależy to od procedury, jaką objęty jest towar.
Potwierdzenia eksportu na potrzeby VAT na karcie 3. dokumentu SAD pieczęcią z czerwonym napisem „EXPORT” powinien dokonać:
- urząd celny właściwy dla miejsca, w którym towary przejmowane są w ramach jednej
umowy przewozu (najczęściej wewnętrzny urząd nadawczy) – w przypadku
gdy wysyłka towarów poza granice Wspólnoty następuje koleją, drogą pocztową,
lotniczą lub morską, - ostatni urząd celny przed opuszczeniem przez towary obszaru celnego Wspólnoty
(najczęściej graniczny urząd celny) przy transporcie drogowym, przy niestosowaniu
procedury tranzytu, jeżeli towar zgłoszony jest do procedury tranzytu – urząd celny, w którym nastąpiło zgłoszenie towaru do tej procedury (najczęściej wewnętrzny urząd celny właściwy dla siedziby eksportera), - urząd celny, w którym towar został zgłoszony do procedury wywozu w przypadku towarów akcyzowych wywożonych poza terytorium Wspólnoty w procedurze zawieszenia akcyzy przy zastosowaniu administracyjnego dokumentu towarzyszącego. Jeżeli zatem polski podmiot zgłosi towar do procedury tranzytu w polskim wewnętrznym urzędzie celnym – będzie to dia danej dostawy urząd celny wyjścia i potwierdzenie z tego urzędu będzie wystarczające dla uznania, że mamy do czynienia z eksportem towarów.
Moment powstania obowiązku podatkowego w eksporcie
Obowiązek podatkowy w eksporcie towarów powstaje z chwilą potwierdzenia przez urząd celny wyjścia wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty, o czym stanowi art. 19 ust. 6 ustawy o VAT.
Obowiązek podatkowy powstanie także wtedy, gdy polski eksporter otrzyma od kontrahenta zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży w wysokości, co najmniej 50% ceny. Ważne jest przy tym, że:
- wywóz towarów, na poczet których otrzymano zaliczkę, musi zostać dokonany w ciągu
sześciu miesięcy od dnia otrzymania zaliczki, a ponadto, - eksporter musi przedstawić w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe kwoty
zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 2 ustawy (tj. nadwyżki podatku
naliczonego nad należnym podlegającej zwrotowi na konto bankowe podatnika
ze względu na wykazanie sprzedaży opodatkowanej według stawek niższych
niż podstawowa).
Niedotrzymanie ww. warunków nie daje prawa do wykazania sprzedaży opodatkowanej według stawki 0%.
Zaliczki w takim przypadku nie będą w ogóle objęte obowiązkiem podatkowym. Dopiero eksport towarów (ich wywóz za granicę w wykonaniu czynności określonych w art. 7), spowoduje powstanie obowiązku podatkowego, czyli w praktyce prawo do wykazania sprzedaży opodatkowanej według stawki 0%.
Jest to konsekwencją tego, że opodatkowanie zaliczek w eksporcie jest rodzajem przywileju, którego realizacja ograniczona jest ustawowymi warunkami – podatnik może lecz nie musi korzystać z tego przywileju. Nie powoduje to jednak powstania obowiązku podatkowego na warunkach dotyczących zaliczek.
Podstawa prawna: Ustawa o podatku od towarów i usług (Dz.U Nr.54 poz. 535 z póź zm)
Przemysław Gogojewicz