Zebraniu przez osoby fizyczne prowadzące własne firmy danych niezbędnych do sporządzenia rocznego zeznania podatkowego składanego na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych służy dokonywane na koniec każdego roku podatkowego zamknięci księgi przychodów i rozchodów. Polega ono przede wszystkim na podsumowaniu poszczególnych rubryk księgi oraz sporządzeniu remanentu końcowego.
Podatkowa książka
Większość prowadzących własne firmy podatników zobowiązana jest do prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Obowiązek taki nakłada na nich przepis art. 24a) ustawy o podatku dochodowym. Przewiduje on, że osoby fizyczne (spółki cywilne, jawne, partnerskie) wykonujące działalność gospodarczą zobowiązane są prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów lub księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie dochodu/straty, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym. Dotyczy to podatników płacących podatek wg skali podatkowej, jak i stawki liniowej 19%.
W trakcie roku podatkowego podatnik powinien po dokonaniu ostatniego zapisu podsumować każdą stronę podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Podsumowanie powinno być dokonane w poszczególnych kolumnach (od 7 do 15). Zadanie to ułatwiają trzy specjalne pozycje przewidziane we wzorze księgi:
- suma strony (wpisujemy sumy zapisów dokonanych w poszczególnych kolumnach danej strony podatkowej księgi);
- przeniesienie z poprzedniej strony (wpisujemy sumy zaewidencjonowane w poszczególnych kolumnach od początku roku w znajdującej się na poprzedniej stronie pozycji „razem od początku roku”);
- razem od początku roku (wpisujemy sumy zaewidencjonowane w poszczególnych kolumnach od początku roku; w praktyce wielkość tę uzyskuje się z podsumowania oddzielnie dla każdej kolumny dwóch poprzednich pozycji, czyli „sumy strony” i „przeniesienia z poprzedniej strony”).
Normalnie zapisy w księdze podatkowej prowadzone są oddzielnie dla każdego miesiąca. Może się jednak zdarzyć, że podatnik nie dokonuje podsumowania zapisów narastająco od początku roku, lecz każdy miesiąc podsumowuje odrębnie. Wówczas po zakończeniu roku podatkowego na odrębnej karcie musi sporządzić tzw. zestawienie roczne. W tym celu należy wpisać do właściwych kolumn księgi kwoty wynikające z podsumowania poszczególnych miesięcy, a następnie dodać je. Uzyskane w ten sposób zbiorcze sumy za cały rok podatkowy należy podkreślić. Sumy te muszą być zweryfikowane z wynikiem spisu z natury w celu zapewnienia całkowitej zgodności danych ewidencyjnych określonych składników majątku z ich stanem faktycznym.
Sporządzanie spisu z natury
Zgodnie z rozporządzeniem dotyczącym prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, przed zaprowadzeniem księgi i na koniec każdego roku podatkowego (także w przypadku zmiany wspólnika, proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności) podatnik jest zobowiązany do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków, zwanego dalej „spisem z natury”. Spis ten podlega wpisaniu do księgi także wtedy, gdy osoby prowadzące działalność gospodarczą sporządzają go za okresy miesięczne oraz gdy na podstawie odrębnych przepisów jego sporządzenie zarządził urząd skarbowy. W razie zawiadomienia urzędu skarbowego o likwidacji działalności, spisem z natury należy objąć także wyposażenie.
Również w przypadku przekształcania podatkowej księgi przychodów i rozchodów w księgi rachunkowe, spis ten sporządza się wg zasad, które obowiązują przy sporządzaniu remanentu końcowego nawet wówczas, gdy podatnik przekształcenia takiego dokonuje w terminie innym, niż koniec roku podatkowego. W ostatnim przypadku powinno się stosować przepisy dotyczące remanentu likwidacyjnego, ponieważ następuje definitywne zamknięcie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
Remanent: zakres i wycena
Rozporządzenie w sprawie prowadzenia księgi określa, co powinno być objęte spisem z natury. Wyjaśnienie wszystkich pojęć odnoszących się do składników majątku objętych spisem można znaleźć w przepisach rozporządzenia. Za towary uważa się zatem towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, półfabrykaty, wyroby gotowe, braki, odpadki oraz materiały przyjęte do przerobu/obróbki z zaznaczeniem, że:
- towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym oraz produkty uboczne pozyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej;
- materiałami podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją wyrobu gotowego; zaliczamy tutaj materiały stanowiące część składową wyrobu ściśle z nim związane (np. butelka jako opakowanie) oraz opakowania wielokrotnego użytku (np. palety), jeśli nie są one środkami trwałymi;
- materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i oddają wyrobowi swoje właściwości;
- wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty (także budowlane);
- produkcją niezakończoną jest produkcja w toku oraz półfabrykaty, a także wykonywane roboty i usługi przed ich zakończeniem;
- brakami są nieodpowiadające wymaganiom technicznym wyroby własnej produkcji, wykończone bądź doprowadzone do danej fazy produkcji oraz towary handlowe uszkodzone/zniszczone podczas transportu, częściowo pozbawione wartości;
- odpadkami są materiały, które na skutek procesów technologicznych lub zniszczenia/uszkodzenia całkowicie utraciły swą wartość użytkową.
Jak sporządzić remanent?
Spis z natury powinien być sporządzony starannie oraz zakończony i zaopatrzony w podpisy osób w nim uczestniczących. Musi zawierać (co najmniej!) następujące dane:
- imię i nazwisko właściciela (nazwę firmy);
- datę sporządzenia spisu;
- numer kolejny pozycji arkusza spisu z natury;
- szczegółowe określenie towaru i innych składników podlegający inwentaryzacji;
- jednostkę miary;
- ilość stwierdzoną w czasie spisu;
- cenę w złotych i groszach za jednostkę miary;
- wartość wynikającą z przemnożenia ilości towaru przez jego cenę jednostkową;
- łączną wartość spisu z natury;
- klauzulę „spis zakończono na pozycji…”.
Spis z natury powinien także zawierać podpisy osób go sporządzających oraz podpis właściciela zakładu.
Istnieją jednak ustawowe odstępstwa od tej reguły:
- w przypadku księgarń i antykwariatów – spis z natury obejmuje jedną pozycję wydawnictwa o tej samej cenie, bez względu na nazwę i nazwisko autora, z podziałem na książki, albumy, broszury i inne;
- w przypadku działalności kantorowej – spis z natury obejmuje niesprzedane wartości dewizowe;
- w przypadku działalności polegającej na udzielaniu pożyczek pod zastaw – spis z natury obejmuje rzeczy zastawione pod udzielone pożyczki;
- w przypadku działów specjalnych produkcji rolnej – spis z natury obejmuje niezużyte w czasie produkcji materiały i surowce oraz liczbę zwierząt wg gatunków z podziałem na grupy.
Spis z natury powinien obejmować również towary stanowiące własność podatnika, znajdujące się w dniu sporządzania spisu poza zakładem podatnika, a także towary obce znajdujące się w tym zakładzie. Towary obce nie podlegają wycenie – wystarczy ująć je ilościowo w spisie towarów z podaniem, czyją własność stanowią.
Wycena spisu
Podatnik jest zobowiązany wycenić materiały i towary objęte spisem z natury wg cen zakupu lub nabycia albo cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia. Spis półfabrykatów oraz wyrobów gotowych i braków wycenia się wg kosztów wytworzenia, natomiast odpadów użytkowych o utraconej wartości – wg oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania.
Spis z natury niesprzedanych wartości dewizowych wycenia się wg cen zakupu z dnia sporządzenia spisu, a w dniu kończącym rok podatkowy – wg cen zakupu, jednak w wysokości nie wyższej niż kurs średni ogłaszany przez NBP w dniu kończącym rok podatkowy, a wartość rzeczy zastawionych – wg ich wartości rynkowej.
Przy działalności usługowej i budowlanej produkcję niezakończoną wycenia się wg kosztów wytworzenia, z tym że nie może to być wartość niższa od kosztów materiałów bezpośrednich zużytych do produkcji niezakończonej.
Produkcję zwierzęcą objętą spisem z natury wycenia się wg cen rynkowych z dnia sporządzania spisu, z uwzględnieniem gatunku, grupy i wagi zwierząt.
Spis z natury musi być wpisany do księgi wg poszczególnych rodzajów jego składników lub w jednej pozycji, jeśli na podstawie spisu zostało sporządzone odrębne zestawienie poszczególnych jego składników. Zestawienie przechowuje się łącznie z księgą.
W razie przyjęcia wyceny towarów w kwocie niższej od ceny zakupu lub nabycia albo od kosztów wytworzenia, należy przy poszczególnych pozycjach uwzględnić jednostkową cenę zakupu lub koszt wytworzenia.
Gdy księga podatkowa staje się rachunkową
Z art. 2 ust. 2 ustawy o rachunkowości wynika, że „osoby fizyczne (…) mogą stosować zasady rachunkowości określone ustawą również od początku następnego roku obrotowego, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy są niższe niż równowartość w złotych 800 000 euro”. W tym przypadku osoby te przed rozpoczęciem roku obrotowego są zobowiązane do zawiadomienia o tym urzędu skarbowego, właściwego w sprawach opodatkowania podatkiem dochodowym.
Dlatego też istotne znaczenie mają przepisy zawarte w art. 3 ustawy o rachunkowości. Wynika z nich, że wyrażone w euro wielkości z art. 2 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 przelicza się przelicza się na złote po średnim kursie ustalonym przez NBP na 30 września roku poprzedzającego rok obrotowy.
W procesie przekształcania podatkowej księgi przychodów i rozchodów w księgi rachunkowe wyróżniamy następujące etapy:
- opracowanie dokumentacji opisującej przyjęte przez przedsiębiorstwo (jednostkę) podatnika zasady rachunkowości;
- zamknięcie podatkowej księgi przychodów i rozchodów;
- przeprowadzenie inwentaryzacji poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa oraz określenie źródeł ich finansowania;
- ustalenie wartości aktywów i pasywów (inwentarza) przedsiębiorstwa;
- sporządzenie bilansu otwarcia;
- założenie przez podatnika konta księgi głównej i ksiąg pomocniczych.
Opracowanie dokumentacji opisującej przyjęte zasady rachunkowości zaliczamy do działań przygotowawczych, bezwzględnie przeprowadzanych w okresie poprzedzającym inwentaryzację. Przed opracowaniem tej dokumentacji należy zamknąć podatkową księgę przychodów i rozchodów. Dzięki temu można uzyskać informacje umożliwiające dostosowanie rozwiązań zawartych w dokumentacji opisującej zasady rachunkowości do specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej.
Roczne zeznanie
Obowiązek złożenia zeznania o wysokości osiągniętego w ciągu roku podatkowego dochodu lub poniesionej w tym roku straty wynika bezpośrednio z art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nakazuje także, aby zeznanie zostało złożone w urzędzie skarbowym wg określonego wzoru. Będzie to jeden z dwóch formularzy:
- PIT-36, jeśli płacą podatek wg skali podatkowej;
- PIT-36L, jeśli płacą podatek wg stawki liniowej 19% w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, którego to zeznanie dotyczy.
W tym samym czasie trzeba dopłacić wynikającą z zeznania różnicę podatku, ale tylko wtedy, gdy wyliczony na koniec roku podatek jest wyższy od sumy wpłaconych w całym danym roku zaliczek. Czynności tych nie trzeba jednak dokonać równocześnie. Dlatego wolno złożyć zeznanie w lutym, a podatek zapłacić w kwietniu. Ważne jest, by brakująca kwota została zapłacona najpóźniej do 30 kwietnia. Nie powinno się natomiast postępować odwrotnie, czyli najpierw dopłacić, a później złożyć zeznanie. W takim przypadku urząd skarbowy będzie zmuszony wezwać nas do złożenia stosownych wyjaśnień… nie wiedząc, z czego wynika wpłata. Niczego też nie zmienia fakt, że na przekazie określa się jako tytuł i podstawę wpłaty zeznanie podatkowe (PIT-36 lub 36-L), bowiem w chwili otrzymania wpłaty urząd skarbowy zeznaniem nie dysponuje.
Paweł Sankowski