Osoby zatrudnione w ramach umów o pracę czy umów cywilnoprawnych często otrzymują od pracodawców, oprócz normalnego wynagrodzenia, różnego rodzaju dodatkowe świadczenia rzeczowe – częściowo odpłatne lub nieodpłatne. Korzystają też z oferowanych przez pracodawców usług. Jak wyceniać przekazane pracownikom świadczenia w naturze? Czy od każdego świadczenia opłaca się podatek i składki?
Opodatkowane prezenty
Często zdarza się, że pracodawca chce nagrodzić swoich podwładnych i zapewnia im różnego rodzaju dodatkowe świadczenia w naturze nieodpłatnie bądź częściowo odpłatnie. Popularnymi świadczeniami są np. polisy ubezpieczeniowe na życie, wczasy, wycieczki zagraniczne, udostępnienie samochodu służbowego, telefonu komórkowego, wynajęcie mieszkania czy oferowanie usług i towarów, wchodzących w zakres działalności pracodawcy, po cenach niższych od cen rynkowych.
Wartość takich prezentów, co do zasady, stanowi przychód, od którego należy odprowadzić podatek i składki na ubezpieczenia społeczne. Wcześniej należy je wycenić, aby ustalić wartość świadczenia, a tym samym wielkość przychodu pracownika.
Wartość świadczeń w świetle podatków
Wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Jeżeli przedmiotem świadczenia w naturze są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy i przysługują one pracownikowi na podstawie odrębnych przepisów, ich wartość pieniężną ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców. W ten sposób można wycenić np. parę spodni dżinsowych, którą pracownik dostał od szefa prowadzącego sklep z odzieżą dżinsową. Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
- według cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia,
- według cen zakupu – jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione,
- według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku – jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku,
- na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia – w pozostałych przypadkach.
Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem pracownika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według powyższych zasad, a ponoszoną przez niego odpłatnością. Tak samo wycenia się wartość świadczeń przekazywanych zleceniobiorcom, wykonawcom dzieła czy menedżerom.
Wartość świadczeń a ZUS
Nieco inaczej wyglądają zasady wyceny świadczeń w naturze na potrzeby ustalenia podstawy wymiaru składek na ZUS. Najpierw należy sięgnąć do wewnętrznych przepisów o wynagradzaniu i ustalić wartość wysokości ekwiwalentu pieniężnego tam określonego. Jeśli nie ma takich przepisów, wartość świadczenia wyznacza się następująco:
- jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi lub rzeczy wchodzące w zakres działalności gospodarczej pracodawcy – według cen stosowanych wobec innych odbiorców niż pracownicy,
- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi lub rzeczy zakupione przez pracodawcę – według cen ich zakupu,
- jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu mieszkalnego – wartość świadczenia zależy od rodzaju lokalu.
Czynsz wg zasad
Dla lokali spółdzielczych typu lokatorskiego lub własnościowego przyjmuje się wysokość czynszu obowiązującego dla tego lokalu w danej spółdzielni mieszkaniowej, dla lokali komunalnych jest to czynsz wyznaczony dla tego lokalu przez gminę, dla lokali własnościowych (z wyłączeniem domów stanowiących własność prywatną oraz lokali spółdzielczych typu lokatorskiego lub własnościowego) – wysokość czynszu określonego według zasad i stawek dla mieszkań komunalnych na danym terenie, w miastach – w danej dzielnicy, a dla lokali w hotelach – wysokość kosztu udokumentowanego rachunkami z hotelu.
Zatem jeżeli pracodawca wynajmuje lokal dla podwładnego i sam opłaca czynsz, to przychodem ze stosunku pracy podlegającym oskładkowaniu nie jest faktyczna kwota z umowy najmu, jaką płaci pracodawca – najemca, lecz kwota czynszu obowiązująca dla danego typu lokalu.
Zwolnienia z obciążeń
Niektóre przychody osiągane przez pracownika z tytułu zatrudnienia są ustawowo zwolnione w całości lub w części z obciążeń podatkowych i składkowych. Ważne jest, z jakich pieniędzy firma kupuje dla pracowników konkretne usługi czy rzeczy.
Ulgowo traktowane są świadczenia przekazywane w ramach działalności socjalnej zakładu pracy. Za taką uważa się działalność sportowo-rekreacyjną, kulturalno-oświatową czy usługową w zakresie wypoczynku.
Zwolnienie ze składek dotyczy świadczeń rzeczowych finansowanych z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub z funduszu utworzonego na cele socjalno-bytowe u pracodawców, którzy nie tworzą zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. W drugim przypadku mamy do czynienia z ograniczeniem – łączna wartość świadczeń nie może przekroczyć wysokości odpisu podstawowego na dany rok, określonego w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.
Jeżeli chodzi o obciążenia podatkowe, zwolnione od podatku są świadczenia rzeczowe sfinansowane w całości z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, do wysokości nieprzekraczającej 380 zł rocznie na pracownika.
Innym przykładem zwolnień objętych limitem, którego przekroczenie oznacza konieczność odprowadzenia zaliczki na podatek i składek na ubezpieczenia społeczne, są diety oraz inne należności z tytułu podróży służbowych (zwolnione do wysokości określonej w rozporządzeniach regulujących kwestię podróży służbowych pracowników sfery budżetowej).
Możemy mieć do czynienia z różnym rozłożeniem obciążeń, np. zwolnienie ze składek może być całkowite, a zwolnienie z podatku objęte limitem (np. zapomoga dla pracownika w przypadku zdarzeń losowych jest zwolniona ze składek w całości, natomiast z podatku do wysokości 2280 zł w ciągu roku). Może też wystąpić sytuacja, że świadczenie zwolnione ze składek jest opodatkowane. Tak jest np. ze świadczeniem urlopowym. Nie odprowadza się od niego składek na ZUS, natomiast podlega opodatkowaniu.
Świadczenia niebędące przychodami
Niektórych świadczeń czy wypłat na rzecz pracowników nie uznaje się za ich przychód ze stosunku pracy, mimo iż związane są z zatrudnieniem. Nie zalicza się do przychodów z pracy korzyści, które nie są imiennie skierowane do konkretnego pracownika. Chodzi o sytuacje, kiedy niemożliwe jest ustalenie określonej wartości korzyści przypadającej na osobę.
Zdarza się, że pracodawcy opłacają ryczałtowo leczenie pracowników w placówce ochrony zdrowia. Takie usługi nie są przychodem z tytułu zatrudnienia. Podobnie jest, gdy zakład pracy ma umowę z ośrodkiem sportowo-rekreacyjnym na korzystanie przez pracowników z basenu czy kortów tenisowych. Uczestnictwo w zorganizowanej lub dofinansowanej przez firmę imprezy sportowej czy turystycznej również nie ma wpływu na przychód pracowników, gdy pracodawca zawiadamia ich o tym w przyjęty w danej firmie sposób, a nie każdego z osobna. Taka impreza zapewne nie jest obowiązkowa i nie wszyscy muszą w niej uczestniczyć. Trudno tu więc mówić o przychodzie pracownika.
Inaczej wyglądałaby sytuacja, gdyby każdy pracownik otrzymał np. specjalne zaproszenie i dałoby się wyodrębnić wydatki na jednego pracownika. Wówczas taka forma świadczenia stanowi przychód zatrudnionego. Wydatki w tej sytuacji dzieli się przez liczbę uczestników i dolicza do wynagrodzenia każdego z nich.
Przychodem ze stosunku pracy nie jest także zasiłek chorobowy wypłacany po przekroczeniu limitu 33 dni choroby finansowanej przez zakład pracy i nie ma tu znaczenia, czy płatnikiem zasiłku jest zakład pracy czy ZUS.
Świadczenia w orzecznictwie
Wyrok NSA z 3 lutego 1999 r., SA/Sz 370/98 – Zgodnie z § 7 ust. 2 obowiązującej w 1994 r. uchwały Rady Ministrów z 8 października 1984 r. w sprawie zasad wydawania posiłków regeneracyjnych (MP nr 25, poz. 168), ekwiwalent za niespożyte przez pracowników posiłki profilaktyczne nie przysługuje, a zatem wypłacony przez spółkę pracownikom ekwiwalent za posiłki regeneracyjne nie może być uznawany za świadczenie wynikające z przepisów dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podstawa prawna:
- § 2 ust. 1 pkt 15, pkt 19-21, pkt 22, pkt 24, § 3 rozporządzenia z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (DzU nr 161, poz. 1106 ze zm.),
- art. 11 ust. 2, art. 12 ust. 1, 2, 2a i 2b, art. 21 ust. 1 pkt 16, 26, 67 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochowym od osób fizycznych (DzU z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.).
Paweł Sankowski