Usługi budowlane – kiedy powstaje obowiązek podatkowy

Jak określić termin wykonania usługi w przypadku roboty budowlanej?

W przypadku usług budowlanych, dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego niezwykle istotne (poza terminem zapłaty) jest również zidentyfikowanie momentu, w którym usługa została wykonana, czy też może zostać uznana za wykonaną. Wykonanie usługi jest bowiem drugim po zapłacie terminem decydującym o momencie powstania obowiązku podatkowego. Niestety ustawa o VAT nie definiuje momentu wykonania usługi (nie tylko budowlanej), ani nie precyzuje w żaden sposób jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia.

W przypadku usług budowlanych określenie „wykonanie usługi” powszechnie rozumie się jako odbiór techniczny robót, potwierdzony stosownym protokołem, czyli dzień wykonania usługi budowlanej to dzień podpisania protokołu jej odbioru.
Pośrednio potwierdzenie tej interpretacji odnaleźć można w art. 19 ust. 14 ustawy, z którego wynika, iż cytowany powyżej przepis dotyczący powstania obowiązku przy robotach budowlanych stosuje się również do usług wykonywanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

W sytuacji gdy protokół odbioru robót podpisany jest bezpośrednio po zakończeniu roboty budowlanej i w terminie zgodnym z zawartą umową, to w zasadzie nie ma problemu z ustaleniem terminu wykonania usługi. W praktyce zdarzają się jednak sytuacje, iż podpisanie protokołu odbioru robót jest znacznie przesuwane w czasie, np. gdy odbiorca kwestionuje jakość wykonanej usługi i odmawia podpisania protokołu jej odbioru. 

W wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 kwietnia 1998 r., sygn. akt III CKN 673/97 wyrażono m.in. następujące stanowisko: „Wbrew dowolnej wykładni obowiązków inwestora zaprezentowanej w kasacji, Sąd Apelacyjny prawidłowo wyeksponował, że z samego przepisu art. 647 K.c. (tak zresztą jak i z art, 627 K.c.) wprost wynika, że ma on obowiązek odebrać wykonany obiekt i zapłacić umówione wynagrodzenie.

Jak na to wskazał już Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 5 marca 1997 r., sygn. akt II CKN 28/97 (OSNIC 1997 nr 6-7, póz. 90), jeśli wykonawca zgłosił wykonanie robót, to obowiązek dokonania ich odbioru jest niezależny nawet od kwestionowania ich jakości. Odmowa jego spełnienia nie może być – jak ujęto w kasacji – elementem szantażu ze strony inwestora (…). Tym bardziej za chybione uznać należy powołanie się w kasacji na to,że uchylenie się pozwanej od formalnego „odbioru obiektu” (z jednoczesnym jednak rozpoczęciem w nim zamierzonej działalności) zwalniało ją od zapłaty wynagrodzenia do czasu uzyskania przez powoda „wyroku ustalającego”. Skarżący pominął zresztą, że niektóre prace z ich istoty „przyjmowane” były w toku (krótkotrwałych zresztą) robót częściowo (art. 654 K.c.). W takiej sytuacji, jaką stworzyła pozwana, wykonawca był uprawniony – na co trafnie wskazał Sąd Apelacyjny – do dokonania jednostronnego odbioru, stanowiącego podstawę wystawienia faktury opartej na sporządzonym przez siebie kosztorysie powykonawczym (§ 10 umowy).”